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Il D.Lgs. 39/2010, che ha riformato la revisione legale dei conti nel nostro Paese, analizza i requisiti di indipendenza ed obiettività del revisore legale dei conti negli artt. 10 e 17.

In particolare è previsto che il revisore legale e la società di revisione legale che effettuano la revisione legale dei conti di una società devono essere indipendenti da questa e non devono essere in alcun modo coinvolti nel suo processo decisionale; è altresì previsto che i soggetti abilitati all'esercizio dell'attività di revisione legale si dotano di procedure idonee a prevenire e rilevare tempestivamente le situazioni che possono comprometterne l'indipendenza. I soggetti abilitati all'esercizio dell'attività di revisione legale dei conti rispettano i principi di indipendenza e obiettività elaborati da associazioni e ordini professionali e approvati dal Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Consob, ovvero emanati dal Ministro dell'economia e delle finanze sentita la Consob.

Secondo quanto previsto dall’art. 17 del Decreto 39/2010, l'incarico di revisione legale ha la durata di nove esercizi per le società di revisione e di sette esercizi per i revisori legali. Esso non può essere rinnovato o nuovamente conferito se non siano decorsi almeno tre esercizi dalla data di cessazione del precedente incarico.

La Consob è chiamata a stabilisce con regolamento le situazioni che possono compromettere l'indipendenza del revisore legale, della società di revisione legale e del responsabile della revisione di un ente di interesse pub-blico, nonche' le misure da adottare per rimuovere tali situazioni.

Per quanto attiene ai principi di revisione da applicare, l’art. 11, comma 3, del Decreto 39/2010, secondo cui “fino all’adozione dei principi di revisione internazionali la revisione deve essere svolta in conformità ai principi di revisione elaborati da Associazioni e da Ordini Professionali e dalla Consob”, deve essere coordinato con l’art. 43, comma 3, Decreto che, per il regime transitorio, fa riferimento ai soli principi di revisione emanati dell’art. 162, comma 2, lett. a), TUF.

L’ASSIREVI, in virtù dell’art. 43, comma 3, del Decreto, ha ribadito l’applicabilità a tutti gli incarichi di revisione nella fase transitoria dei principi di revisione emanati da Consob, sentito il CNDCEC, ai sensi dell’art. 162, lett. a), TUF; conformemente a tale interpretazione, anche l’ASSONIME ritiene che, fino all’adozione dei principi di revisione internazionali, la revisione deve essere svolta in conformità ai principi di revisione nazionali attualmente esistenti, elaborati da CNDCEC e Consob.

Il D.Lgs. 39/2010, che ha riformato la revisione legale dei conti nel nostro Paese, analizza i requisiti di indipendenza ed obiettività del revisore legale dei conti negli artt. 10 e 17.

In particolare, l’art. 10 prevede che:

“1. Il revisore legale e la società di revisione legale che effettuano la revisione legale dei conti di una società devono essere indipendenti da questa e non devono essere in alcun modo coinvolti nel suo processo decisionale.

2. Il revisore legale e la società di revisione legale non effettuano la revisione legale dei conti di una società qualora tra tale società e il revisore legale o la società di revisione legale o la rete sussistano relazioni finanziarie, d'affari, di lavoro o di altro genere, dirette o indirette, comprese quelle derivanti dalla prestazione di servizi diversi dalla revisione contabile, dalle quali un terzo informato, obiettivo e ragionevole trarrebbe la conclusione che l'indipendenza del revisore legale o della società di revisione legale risulta compromessa.

3. Se l'indipendenza del revisore legale o della società di revisione legale rischia di essere compromessa, come in caso di autoriesame, interesse personale, esercizio del patrocinio legale, familiarità, fiducia eccessiva o intimidazione, il revisore legale o la società di revisione legale devono adottare misure volte a ridurre tali rischi.

4. Qualora i rischi siano di tale rilevanza da compromettere l'indipendenza del revisore legale o della società di revisione legale questi non effettuano la revisione legale.

5. I soggetti abilitati all'esercizio dell'attività di revisione legale si dotano di procedure idonee a prevenire e rilevare tempestivamente le situazioni che possono comprometterne l'indipendenza.

6. L'istituzione e il funzionamento di tali procedure sono documentati in modo da poter essere assoggettati a sistemi di controllo della qualità.

7. Il revisore legale o la società di revisione legale documenta nelle carte di lavoro tutti i rischi rilevanti per la sua indipendenza nonche' le misure adottate per limitare tali rischi.

8. I soci e i componenti dell'organo di amministrazione della società di revisione legale o di un'affiliata non possono intervenire nell'espletamento della revisione legale in un modo che può compromettere l'indipendenza e l'obiettività del responsabile della revisione.

9. Il corrispettivo per l'incarico di revisione legale non può essere subordinato ad alcuna condizione, non può essere stabilito in funzione dei risultati della revisione, ne' può dipendere in alcun modo dalla prestazione di servizi diversi dalla revisione alla società che conferisce l'incarico, alle sue controllate e controllanti, da parte del revisore legale o della società di revisione legale o della loro rete.

10. Il corrispettivo per l'incarico di revisione legale e' determinato in modo da garantire la qualità e l'affidabilità dei lavori. A tale fine i soggetti incaricati della revisione legale determinano le risorse professionali e le ore da impiegare nell'incarico avendo riguardo:

a) alla dimensione, composizione e rischiosità delle più significative grandezze patrimoniali, economiche e finanziarie del bilancio della società che conferisce l'incarico, nonche' ai profili di rischio connessi al processo di consolidamento dei dati relativi alle società del gruppo;

b) alla preparazione tecnica e all'esperienza che il lavoro di revisione richiede;

c) alla necessità di assicurare, oltre all'esecuzione materiale delle verifiche, un'adeguata attività di supervisione e di indirizzo, nel rispetto dei principi di cui all'articolo 11.

11. La misura della retribu-zione dei dipendenti delle società di revisione legale che partecipano allo svolgimento delle attività di revisione legale non può essere in alcun modo determinata dall'esito delle revisioni da essi compiute.

12. I soggetti abilitati all'esercizio dell'attività di revisione legale dei conti rispettano i principi di indipendenza e obiettività elaborati da associazioni e ordini professionali e approvati dal Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Consob, ovvero emanati dal Ministro dell'economia e delle finanze sentita la Consob.

13. Con regolamento, il Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Consob, definisce l'estensione della rete e dà attuazione alle misure di esecuzione adottate dalla Commissione europea ai sensi dell'articolo 22, paragrafo 4, della direttiva 2006/43/CE”.

L’art. 17 prevede invece che:

“1. L'incarico di revisione legale ha la dura-ta di nove esercizi per le società di revisione e di sette esercizi per i revisori legali. Esso non può essere rinnovato o nuovamente conferito se non siano decorsi almeno tre esercizi dalla data di cessazione del precedente incarico.

2. Fermo restando il rispetto delle disposizioni dell'articolo 10, ed in ottemperanza ai principi stabiliti dalla direttiva 2006/43/CE, la Consob stabilisce con regolamento le situazioni che possono compromettere l'indipendenza del revisore legale, della società di revisione legale e del responsabile della revisione di un ente di interesse pubblico, nonche' le misure da adottare per rimuovere tali situazioni.

3. I revisori legali, le società di revisione legale e le entità appartenenti alla loro rete, i soci, gli amministratori, i componenti degli organi di controllo e i dipendenti della società di revisione legale non possono fornire alcuno dei seguenti servizi all'ente di interesse pubblico che ha conferito l'incarico di revisione e alle società dallo stesso controllate o che lo controllano o sono sottoposte a comune controllo:

a) tenuta dei libri contabili e altri servizi relativi alle registrazioni contabili o alle relazioni di bilancio;

b) progettazione e realizzazione dei sistemi informativi contabili;

c) servizi di valutazione e stima ed emissione di pareri pro veritate;

d) servizi attuariali;

e) gestione esterna dei servizi di controllo interno;

f) consulenza e servizi in materia di organizzazione aziendale diretti alla selezione, formazione e gestione del personale;

g) intermediazione di titoli, consulenza per l'investimento o servizi bancari d'investimento;

h) prestazione di difesa giudiziale;

i) altri servizi e attività, anche di consulenza, inclusa quella legale, non collegati alla revisione, individuati dalla Consob con il regolamento adottato ai sensi del comma 2.

4. L'incarico di responsabile della revisione dei bilanci di un ente di interesse pubblico non può essere esercitato dalla medesima persona per un periodo eccedente sette esercizi sociali, nè questa persona può assumere nuovamente tale incarico, neppure per conto di una diversa società di revisione legale, se non siano decorsi almeno due anni dalla cessazione del precedente.

5. Il revisore legale, il responsabile della revisione legale per conto di una società di revisione, e coloro che hanno preso parte con funzioni di direzione e supervisione alla revisione del bilancio di un ente di interesse pubblico non possono rivestire cariche sociali negli organi di amministrazione e controllo dell'ente che ha conferito l'incarico di revisione, ne' possono prestare lavoro autonomo o subordinato in favore dell'ente stesso svolgendo funzioni dirigenziali di rilievo, se non sia decorso almeno un biennio dalla conclusione dell'incarico, ovvero dal momento in cui abbiano cessato di essere soci, amministratori o dipendenti della società di revisione.

6. Coloro che siano stati amministratori, componenti degli organi di controllo, direttori generali o dirigenti preposti alla redazione dei documenti contabili societari presso un ente di interesse pubblico non possono esercitare la revisione legale dei bilanci dell'ente ne' delle società dallo stesso controllate o che lo controllano, se non sia decorso almeno un biennio dalla cessazione dei suddetti incarichi o rapporti di lavoro.

7. La violazione dei divieti previsti dal presente articolo e' punita con la sanzione amministrativa pecuniaria da centomila a cinquecentomila euro irrogata dalla Consob, secondo la procedura sanzionatoria di cui all'articolo 195 del TUIF.

8. Il divieto previsto dall'articolo 2372, quinto comma, del codice civile si applica anche al revisore legale o alla società di revisione legale ai quali sia stato conferito l'incarico e al responsabile della revisione.

9. I revisori legali e le società di revisione legale:

a) annualmente confermano per iscritto all'organo di cui all'articolo 19, comma 1, la propria indipendenza e comunicano al medesimo gli eventuali servizi non di revisione forniti all'ente di interesse pubblico, anche dalla propria rete di appartenenza;

b) discutono con l'organo di cui all'articolo 19, comma 1, i rischi per la propria indipendenza nonche' le misure adottate per limitare tali rischi, documentati nelle carte di lavoro ai sensi dell'articolo 10, comma 7”.

Per quanto attiene ai requisiti di indipendenza ed obiettività, fino all’elaborazione e all’entrata in vigore di “principi di indipendenza e obiettività elaborati da associazioni e ordini professionali e approvati dal Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Consob, ovvero emanati dal Ministro dell'economia e delle finanze sentita la Consob” (art. 10, comma 12, del Decreto 39/2010), considerato quanto disposto dall’art. 43, comma 1, del Decreto 39/2010, l’art. 2409-quinquies cod. civ., benché abrogato, continua a trovare applicazione (similmente all’applicazione del Principio di Revisione nazionale n. 100). In tal senso si esprime anche l’ASSIREVI nel proprio documento di ricerca n. 163

Aspetti operativi connessi all’entrata in vigore del D.lgs. 39/2010: alcuni chiarimenti sui principi di revisione di riferimento nella fase transitoria, del marzo 2011.

Analoghe considerazioni possono essere svolto avuto riguardo agli enti di interesse pubblico di cui all’art. 16 del Decreto 39/2010; anche per lo svolgimento dell’attività di revisione legale dei conti in tali enti trova applicazione il richiamato art. 10 del Decreto 39/2010, il Principio di Revisione n. 100, l’art. 17 del Decreto 39/2010 e le disposizioni speciali per le società quotate di cui al Regolamento Emittenti della CONSOB (si veda anche quanto sottolineato da ASSONIME nella Circolare n. 16/2010 (pagg. 84 e 85).

Con riferimento all’applicazione del Regolamento Emittenti nella fase transitoria, l’ASSIREVI ha evidenziato che possano prospettarsi due differenti approcci interpretativi:

i) il Regolamento Emittenti si ap-plica solo agli enti di interesse pubblico che prima del Decreto 39/2010 avevano incarichi ex TUF. L’art. 43, comma 2, Decreto infatti, espressamente afferma che le “disposizioni emanate dalla Consob ai sensi delle norme abrogate o sostituite dal presente decreto continuano ad essere applicate, in quanto compatibili, fino alla data di entrata in vigore dei provvedimenti emanati dalla Consob” (ma allora si avrebbero enti di interesse pubblico - e società del relativo gruppo - disciplinati, con riferimento alle tematiche di indipendenza, in modo diverso a seconda che in precedenza siano stati o meno assoggettati al TUF);

ii) il Regolamento Emittenti si applica anche agli enti di interesse pubblico che prima del Decreto 39/2010 avevano incarichi ex TUF.

E’ragionevole ritenere che le disposi-zioni del Regolamento Emittenti che “ante Decreto” si applicavano a tutti gli incarichi di revisione soggetti all’art. 160 del TUF si applichino (“continuano ad essere applicate”) a tutti gli incarichi che “post Decreto” sono soggetti all’art. 17 del Decreto.

Per quanto attiene ai principi di revisione da applicare, l’art. 11, comma 3, del Decreto 39/2010, secondo cui “fino all’adozione dei principi di revisione internazionali la revisione deve essere svolta in con-formità ai principi di revisione elaborati da Associazioni e da Ordini Professionali e dalla Consob”, deve essere coor-dinato con l’art. 43, comma 3, Decreto che, per il regime transitorio, fa riferimento ai soli principi di revisione emanati dell’art. 162, comma 2, lett. a), TUF.

L’ASSIREVI, in virtù dell’art. 43, comma 3, del Decreto, ha ribadito l’applicabilità a tutti gli incarichi di revisione nella fase transitoria dei principi di revisione emanati da Consob, sentito il CNDCEC, ai sensi dell’art. 162, lett. a), TUF; conformemente a tale interpretazione, anche l’ASSONIME ritiene che, fino all’adozione dei principi di revisione internazionali, la revisione deve essere svolta in conformità ai principi di revisione nazionali attualmente esistenti, elaborati da CNDCEC e Consob.

Ne consegue che nelle lettere d’incarico e nelle relazioni di revisione è opportuno, in attesa del recepimento in Italia dei principi di revisione internazionali e dei provvedimenti attuativi previsti dall’art. 11 Decreto 39/2011, che il soggetto incaricato della revisione legale dei conti continui a fare riferimento alle fonti professionali sino ad ora utilizzate.

In particolare, per le relazioni di revisione emesse ai sensi dell’art. 14 del Decreto 39/2010 (e, cioè, per la generalità delle imprese), occorre fare riferimento “ai principi per la revisione emanati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili e raccomandati dalla Consob”; per le relazioni di revisione emesse ai sensi degli artt. 14 e 16 del Decreto 39/2010 (e, cioè, per gli enti di interesse pubblico) si farà riferimento “ai principi e i criteri per la revisione raccomandati dalla Consob”.